El traslado del domicilio fiscal de territorio común a territorio foral o viceversa suele suponer un cambio en la normativa aplicable a las empresas. En esos casos, la falta de regulación genera un verdadero dilema: ¿puede la sociedad trasladar sus créditos fiscales con ella? En caso afirmativo, ¿cómo debe aplicar dichos créditos? Y una cuestión no menos relevante: en caso de dudas, ¿a qué administración tributaria puede preguntar?

El único atisbo de luz en esta materia que habíamos recibido en los últimos años fue la resolución de 12 de marzo de 2009, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio. En ella, este tribunal señaló que las deducciones correspondientes a beneficios fiscales generados al amparo de la normativa foral pendientes de aplicación se podían seguir aplicando conforme a lo establecido en la normativa que reguló su nacimiento, aunque el sujeto pasivo pasase a estar sometido a la normativa común, incluso aunque esta no contemplase dichos beneficios.

De esta resolución se hizo eco la Dirección General de Tributos, por ejemplo, en su consulta vinculante de 19 de abril.

Cabe interpretar, por tanto, que en un traslado Bilbao-Cádiz, además de las cajas, la sociedad hasta entonces foral:

  • Puede llevarse sus créditos fiscales.
  • Dichos créditos fiscales se determinan cuantitativa y cualitativamente conforme a la normativa de origen, foral en este caso.
  • Los créditos fiscales se aplicarían en la autoliquidación de territorio común atendiendo a las reglas y límites de aplicación establecidas en la normativa de origen (foral).
  • La consolidación de los beneficios fiscales (léase, por ejemplo, el mantenimiento de los bienes en el patrimonio empresarial) queda sometida al cumplimiento de los requisitos temporales forales.

Por tanto, parece que el criterio de la administración tributaria de territorio común apunta a que los créditos fiscales generados bajo aplicación de normativa de territorio foral pueden aplicarse en la liquidación de territorio común conforme a los límites, temporales y cuantitativos que para la aplicación de los distintos créditos fiscales existan en la normativa de origen.

Así, por ejemplo, una deducción por actividades de I+D, generada en territorio foral podría aplicarse en una liquidación del impuesto sobre sociedades de territorio común con límite sobre la cuota líquida del 100% (regla de normativa foral) frente al 25% de la normativa común, y en un plazo de 15 años (regla foral) frente a los 18 años que en algunos casos prevé la normativa común. Este criterio genera, sin embargo, numerosos problemas prácticos a la hora de confeccionar las autoliquidaciones del impuesto sobre sociedades debido a las limitaciones de los modelos.

Ahora la Hacienda Foral de Bizkaia ha publicado una consulta de 15 de diciembre de 2016, en la que expone cuáles son sus criterios para la aplicación de beneficios fiscales generados con anterioridad al cambio de domicilio de territorio común a territorio foral, criterios que no coinciden íntegramente con los anteriores. Así, en un caso de traslado, por ejemplo, Cádiz-Bilbao:

  • Los beneficios fiscales acreditados bajo la legislación de territorio común pueden aplicarse bajo normativa foral en la medida en que la normativa foral prevea una figura tributaria equivalente. Una primera limitación que no parece alineada con la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central citada anteriormente.
  • Los beneficios fiscales se calculan conforme a la normativa de origen, en este caso, la de territorio común. Este criterio coincide con el de la Dirección General de Tributos.
  • Para la consolidación del beneficio fiscal deben cumplirse los requisitos exigibles en la normativa de territorio común. Esto también parece que resulta coincidente con el criterio de la Dirección General de Tributos.
  • Dichos beneficios fiscales pueden aplicarse atendiendo a los límites temporales, cuantitativos y cualitativos regulados en normativa foral en el periodo impositivo en que se vayan a aplicar. A la hora de aplicar el beneficio fiscal, por tanto, deben observarse las reglas de compensación y aplicación de créditos fiscales de la normativa que se aplica en ese periodo impositivo. Este criterio difiere del de la Dirección General de Tributos.

En resumen, parece que la Hacienda Foral de Bizkaia aboga por la siguiente filosofía: los créditos fiscales se calculan conforme a las reglas establecidas en la normativa que resulta de aplicación al contribuyente cuando genera el derecho (normativa de origen) y se aplican atendiendo a las reglas establecidas en la normativa de destino.

Sin embargo, en el caso concreto planteado en la consulta, la propia Hacienda Foral de Bizkaia hará una excepción a alguno de estos criterios sobre la base de la aplicación de principios más fundamentales del ordenamiento tributario. Lo contaremos en una próxima entrada.